Prüfung nach HRM2 – positive Erfahrungen im Kanton St. Gallen

Mit HRM2 hat die Prüfung von öffentlichen Unternehmen eine höhere Bedeutung erhalten. Der Schweizer Prüfungshinweis «Prüfung und Berichterstattung des Abschlussprüfers einer Gemeinderechnung» legt die massgeblichen Verhaltensanforderungen dar, nach denen der Wirtschaftsprüfer die Prüfungen durchzuführen hat. Der Artikel beschreibt die Prüfungserfahrungen mit Gemeinden im Kanton St. Gallen.

Das harmonisierte Rechnungsmodell für Kantone und Gemeinden (HRM2) hat zum Ziel, in der Rechnungslegung möglichst weitgehend ein Abbild der tatsächlichen Vermögens-, Finanz- und Ertragslage «True & Fair View» zu zeigen. Der Prüfungshinweis 60 gibt dem Wirtschaftsprüfer die massgeblichen Verhaltensanforderungen vor, um die Prüfung der Jahresrechnung von Gemeinden durchzuführen.

Die Prüfung entspricht nach Art und Umfang grundsätzlich einer Abschlussprüfung gemäss Schweizer Prüfungsstandard, weist aber verschiedene Besonderheiten auf. Am Beispiel von Gemeinden des Kantons St. Gallen und der Anwendung des Rechnungsmodells der St. Galler Gemeinden (RMSG) zeigen wir die besonderen Herausforderungen auf.

Prüfung des Verwaltungsvermögens
Mit der Einführung von RMSG müssen die Gemeinden im ganzen Kanton neu eine Anlagenbuchhaltung führen. RMSG definiert, dass die Vermögenswerte des Anlagevermögens auf Basis der wirtschaftlichen Nutzungsdauer linear abgeschrieben werden, und legt die Anlagekategorien fest. Die für eine Anlagenbuchhaltung massgebenden Parameter werden im Rahmen der RMSG-Vorgaben durch den Gemeinderat definiert. Er muss insbesondere entscheiden, ob die Anlagen des Verwaltungsvermögens neu bewertet werden oder nicht.

Die Aufgabe des Prüfers ist es, die in der Anlagenbuchhaltung aufgenommenen Vermögenswerte in Hinblick auf Kategorie, Nutzungsdauer und Wert zu überprüfen. Wichtig ist, dass für alle Anlagen detaillierte Informationen vorliegen und die erfassten Daten der Anlagen vollständig nachvollziehbar sind.

Eine besondere Herausforderung ist es, den korrekten Anschaffungswert zu überprüfen, wenn der Gemeinderat beschlossen hat, das Verwaltungsvermögen mit der Umstellung auf RMSG neu zu bewerten. Als sehr nützlich für die Ermittlung des Anschaffungswerts haben sich die Hilfsmittel des Amts für Gemeinden erwiesen, die auch einen detaillierten Nachvollzug der Berechnungen sicherstellen.

Prüfung des Finanzvermögens
Beim Finanzvermögen handelt es sich um Vermögenswerte, die jederzeit frei veräussert werden können. Aus diesem Grund ist das Finanzvermögen zum Verkehrswert zu bewerten. Bei Liegenschaften und Grundstücken ist die amtliche Schätzung für die Bewertung massgebend. Neben der Bewertung ist der Bestand der Grundstücke mit dem Grundbuchamt abzustimmen, um festzustellen, ob die bilanzierten Grundstücke auch im Eigentum der Gemeinde sind. Dabei sollte ein besonderes Augenmerk auf die Eigentumsverhältnisse geworfen werden, um ein allfälliges Miteigentum zu berücksichtigen. Das übrige Finanzvermögen ist anhand des jeweils gültigen Verkehrswerts (Kurswerte, Tageskurse) jährlich per 31.12. neu zu bewerten. Nur wenn mit vernünftigem Aufwand kein Verkehrswert ermittelt werden kann, dürfen die Anlagen zu Anschaffungs- oder Herstellkosten bewertet werden. Wertveränderungen müssen erfolgswirksam über die Erfolgsrechnung verbucht werden.

Prüfung der Reserve Werterhalt Finanzvermögen
RMSG bietet die Möglichkeit, für den Werterhalt des Finanzvermögens eine Reserve Werterhalt Finanzvermögen einzurichten. Die freiwillige Reserve ist Teil des Eigenkapitals und dient einerseits der Finanzierung von zukünftigen Unterhalts- und Erneuerungsarbeiten. Andererseits unterstützt sie auch den Ausgleich von Wertschwankungen und bedarf eines Reglements, das die Höhe der jährlichen fixen sowie der zusätzlichen Einlage und den höchsten Bestand der Reserve regelt. In der Prüfung muss festgestellt werden, ob die gesetzlichen und reglementarischen Vorgaben korrekt eingehalten wurden und ob die Einlagen sowie der maximale Reservebestand richtig berechnet worden sind. Dabei ist besonders darauf zu achten, dass die Einlagen nur aus Erträgen der Finanzliegenschaft getätigt werden. Im Weiteren ist es wichtig, dass die Entnahmen für den baulichen Unterhaltsaufwand oder für die allfällige Wertverluste geprüft werden. Die Entnahmen sind zwingend vorzunehmen, soweit der Bestand dafür ausreicht.

Prüfung von weiteren Reserven des Eigenkapitals
Neben der Reserve Werterhalt sind insbesondere die Reserve für zusätzliche Abschreibungen und die Reserven für Vorfinanzierungen zu erwähnen. Zusätzliche Abschreibungen sind in vergangenen Rechnungsjahren gebildete Reserven zur teilweisen oder vollständigen Finanzierung des Abschreibungsaufwands von bestehenden Investitionsobjekten. Aus prüferischer Sicht ist die korrekte Bildung (für jedes Objekt ein separates Konto) sowie die jährliche Auflösung mit jährlich gleichen Tranchen über die Nutzungsdauer besonders zu beachten. Die Vorfinanzierungen bestehen aus in vergangenen Rechnungsjahren gebildeten Reserven zur teilweisen oder vollständigen Finanzierung von zukünftigen Investitionsobjekten. Neben der korrekten Bildung und Auflösung ist speziell darauf zu achten, dass die Reserve im Falle einer Nichtausführung des Vorhabens zugunsten der zweiten Stufe der Erfolgsrechnung aufzulösen ist.

Prüfung der Geldflussrechnung
Mit der Umstellung auf RMSG sind die Gemeinden verpflichtet, eine Geldflussrechnung zu erstellen. In der Regel erstellen sie diese nach der indirekten Methode und weisen die flüssigen Mittel als Fonds aus. Bei der Prüfung muss der für Gemeinden besonderen Darstellung der Bilanz und Erfolgsrechnung Rechnung getragen werden. Insbesondere ist auf die konsequente Trennung von Verwaltungs- und Finanzvermögen sowie Investitions- und Erfolgsrechnungspositionen und die Veränderungen des Eigenkapitals zu achten.

Prüfung des Anhangs
Mit der Umstellung auf RMSG haben die Gemeinden neben der Geldflussrechnung auch den Anhang als Bestandteil der Jahresrechnung verbindlich eingeführt. In den Rechtsgrundlagen sowie im Handbuch RMSG ist detailliert aufgeführt, welche Angaben im Anhang zwingend enthalten sein müssen. Die Prüfung des Anhangs muss insbesondere sicherstellen, dass dieser vollständig ist und alle zwingenden Angaben ausgewiesen werden. So ist beispielsweise im Beteiligungsspiegel zu prüfen, ob alle wesentlichen Beteiligungen aufgeführt sind. Eine solche liegt dann vor, wenn die Beteiligungsquote mehr als 50% beträgt oder die Gemeinde einen massgeblichen Einfluss (z.B. durch Mitgliedschaft im Verwaltungsrat) ausübt. Neben der Vollständigkeit ist zu prüfen, ob die Angaben richtig und verständlich sind. Die Darstellungen in Spiegelform (Beteiligungen, Rückstellungen, Anlagen, Gewährleistung) müssen transparente Angaben und Kommentare beinhalten.

Fazit
Die Prüfung von öffentlichen Unternehmen muss grundsätzlich nach den Vorgaben der Schweizer Prüfungsstandards durchgeführt werden. Die Besonderheiten sind in der Prüfungshilfe 60 verbindlich geregelt. Mit der Einführung von HRM2 wird die finanzielle Berichterstattung erweitert. Zusätzliche Prüfgebiete wie Anlagenbuchhaltung, Aufwertung des Verwaltungsvermögens, Neubewertungen des Finanzvermögens, Geldflussrechnung oder der erweiterte Anhang sind neue, herausfordernde Aufgaben für die Prüfstellen. Dabei ist den Besonderheiten der öffentlichen Rechnungslegung ganz speziell Rechnung zu tragen.

Bericht als PDF-Datei

Urs Frei
Teamleiter Wirtschaftsprüfung
St.Gallen

Thomas Pfister
Mandatsleiter Wirtschaftsprüfung
St.Gallen